汇业评论

文 | 杨杰 汇业律师事务所 合伙人

企业的进出口贸易不能避免海关监管，海关监管往往会涉及诸如商品归类、估价、原产地申报等专业领域，技术性非常强，企业稍有不慎就会触及贸易管制、关税征收等规则限制，很容易导致法律风险。尤其是近年来海关监管机制也在发生重大变革，海关直接进入企业对贸易合规情况进行事后核查、稽查的情形越来越普遍，因此过去很多可以通过报关公司处理的事情，现在需要由企业直接面对，这些海关法律事务的处理应对往往就会纳入公司法务工作范畴。

作为公司法务，如果第一次接触海关监管机制，往往会感觉到一头雾水。分析中国海关的监管机制原理，我们需要先了解一个基本的概念，即海关监管的对象，这个看似教科书似的话题，其实非常实务，现实中很多朋友搞不清海关监管对象是什么，所以常常在面对海关核查、稽查的时候不知道该从何入手，公司涉外业务这么多，到底海关管些什么呢，我们说，就企业而言，形式上海关监管的对象主要是进出口货物，与货物无关的涉外业务，不是海关的管理领域，我们拿身边的例子来说，比如大家进出境时护照上需要盖章，这时候审验护照的管理机关是边防检查站，不是海关。边防管理进出境人员身份，海关管理进出境货物。然后，海关监管的对象，理解上还可以更深入一些，实质上海关最关心的是进出口货物的贸易管制和税款征收。贸易管制，就是禁止限制出入境管制，比如一般情况下，毒品、武器以及侵犯知识产权的货物是禁止进出境的，而黄金、军民两用物项、濒危动植物产品是限制入境的，限制入境意思是需要有关机关颁发的监管证件才能入境，税款征收比较好理解，就是进口出口货物需要按照一定规定缴纳关税或增值税、消费税。所以归根结底，海关要核查、稽查企业的进出口事项会很多，但是大多数都可以溯源到贸易管制和税收征管这两项。

中国海关的监管要素与上述两项具有密切关系，主要涉及四个方面，分别是商品归类编码、货物价格、原产地、监管证件。其中，监管证件与贸易管制相对应，货物价格、原产地与税收征管相对应。

一、商品归类编码。

一国的关税政策、贸易管制政策往往需要根据不同用途、材质的商品名称来确定，以反映国家的政策取向。但是以语言表述的商品名称有很大局限性，一方面语言不能或者不便简洁的表述某一具体商品，其次、全球贸易的联通性要求同一商品有同一的表述，但如果用世界各国语言来对同一件具体商品作出法定表述，这恐怕是一个不可完成的工程，而用一串数字来对应一个具体商品，就方便的多，因此世界海关组织就专门编写了一本商品目录，在这本商品目录里一个具体商品对应唯一的一个数字串，提起某一串数字，全世界的海关或相关组织都知道是具体指代哪一个具体商品。商品归类编码不仅仅是具体商品的代码，就海关监管而言，更重要的是一个具体商品归类编码，对应了一组税率、和一个或几个监管证件要求，因此我们说一个商品的归类编码确定了，那么一般来说它的关税税率和贸易管制要求也就确定了，也正因如此，作为贸易管制和税收征管的监管机关，海关会极为重视企业申报商品编码审核，以确定是否正确适用了贸易管制政策与关税税率。

二、货物价格。

绝大多数货物的关税是由货物价格与税率的乘积决定的，因此税金的确定一方面取决于商品归类号码所对应的税率，另一方面就是货物的价格的多少。正因如此，货物价格审核就成了海关监管审核中的重中之重。

三、原产地。

前面我们提及商品归类编码确定了商品税率，实际上这时候确定的是一组不同的税率，这些税率的区别在于商品原产国家的不同，因此可能适用不同税率，比如原产于世界贸易组织各国以及签订有双边贸易协定的国家，进口货物适用最惠国税率，原产于签订有优惠贸易协定、特惠贸易协定的国家，则适用优惠税率或者特惠税率，除此之外的国家适用普通税率。这些税率中，通常情况下普通税率最高，而特惠税率最低。原产地规则看似很简单，哪里生产的哪里就是原产地，但实际情况就复杂的多，比如有些商品物流上经过某个国家，这个国家可不可以算作原产国，再比如某国的进口商品进行了简单加工后，再销往中国，那么这个国家能不能算作原产国？因此不同贸易形态下原产国的情况千差万别，而原产国的确定可能很大幅度上影响关税税额的确定，因此海关在核查稽查中，往往也会非常关注商品原产国的确定理由。

四、监管证件。

监管证件的技术难度相对要简单的多，在确定商品的归类编码后，只要具有相对应的监管证件，或者没有规定禁止限制条件的，一般就能通过海关审核。这里再要补充一下，很多商品的归类编码中提及要求提交通关单，通关单是国家检验检疫部门制发的，证明货物已经向检验检疫部门申报，检验检疫部门同意放行该批货物的证明，从海关法的观点来讲，通关单不属于贸易管制中的许可证件，但是如果这项商品的商品编码中提示需要通关单，那么如果没有通关单的话，海关也不会放行货物。

上述四个海关监管要素，是贸易管制和税收征管的重点，是海关在审核单证、开展核查稽查活动中最为关注的情况，也是企业在进行法律风险防控中需要严肃对待的方面。

厘清了监管要素，我们再来分析监管程序。传统上海关的监管程序大体上是一致的，即企业申报、海关单证审核、货物查验、缴纳关税、海关放行货物，这些程序主要由企业的物流供应链部门或者关务部门进行控制，实际操作中也会由报关公司进行跟进。但是，我们要知道，2017年7月份中国海关进行了全国通关一体化改革，这项改革非常突出的一个措施是，自报自缴，分步处置，简而言之，就是对于大多数低风险进口货物，在海关放行前，不再进行涉税方面的审核，比如企业申报的商品归类对错与否，货物价格申报真实与否等，而是把这些涉税的审核放在货物放行之后的三年内，随时的通过海关到企业现场稽查的方式来审核。这样做明显的好处是，通关速度加快了，因为海关审核的过程往往会耗费大量时间，这些时间内货物只能待在口岸监管场所，直到海关审核完毕无误，企业才能从口岸提走货物，而涉税审核后置，则企业在申报并缴纳税款后马上就可以提走货物，不再需要等候海关审核。但是海关审核后置，对企业而言也有不利的一面，即企业的法律风险更大了。

结合前面提及的监管要素，企业关务活动中主要存在如下法律风险：

传统关务法律风险，主要包括涉税和涉证两方面：

一、涉税方面

（1）归类申报错误，由于归类编号直接决定了商品监管证件要求和税率，因此归类申报错误，可能就意味着漏缴税款，或者无证到货。这种情况下可能导致行政处罚、乃至承担刑事责任的风险。

（2）货物价格申报错误，我们前面知道了货物价格直接关系到企业需要缴纳的关税金额，因此由于各种原因导致的低报价格就意味漏缴税款。此时可能导致行政处罚、乃至承担刑事责任的风险。

（3）原产地申报错误，同理原产地认定的错误导致企业错误的享受了较低税率，意味着实际漏缴了税款，此时可能导致行政处罚、乃至承担刑事责任的风险。

二、全国通关一体化改革后的新生风险

我们认为随着今年全国通关一体化改革的全面施行，海关审核后置制度，使得传统法律风险的基础上，可能会加剧企业法律风险的成本：

（1）风险后置。新的模式使得企业违规风险可能不在通关阶段得到纠正，导致企业经营成果存在不确定性。举个例子，比如企业进口某项新产品，企业认定的归类税率为5%,但是实际上正确的归类所对应的税率为10%，在原先的通关模式中，海关可能在申报阶段直接提出对归类问题的质疑，从而导致企业更改税号，此时实质上消除了以后可能发生的通关风险。但是根据“一次申报、分步处置”模式的特点，归类问题作为涉税因素审核，在货物通关阶段如果不启动实质性审核，企业也未意识到归类方面的风险，如果海关在货物放行后的若干年后进行稽查发现了归类错误导致的税率适用错误，而进行补税，此时进口货物可能大部分已经完成生产、销售活动，经营所得已得到分配，相关所得税也已完成征缴，此时关税征收导致的成本将使企业经营成本发生根本变化，打乱了企业的经营状况，甚至导致大面积亏损，这是风险后置可能对企业造成的不利因素。

（2）风险累积。从法律责任的层面考虑，海关法上的责任追究机制往往与违法金额正相关，比如在申报不实的情形下，企业需要承担行政处罚责任，根据有关规定，海关可以科处企业的罚款金额取决于货物价值或者实际需补缴税金额数量的一定比例，补税数额累积越多，处罚金额越高。再比如同样是走私行为，偷逃税额20万元以下仍属于行政责任范围，20万元以上则可以构成走私普通货物罪，100万、500万元以上分别可以构成偷逃应缴税额较大和偷逃应缴税额特别巨大情节，相应的刑罚更为严厉，正如前面所举例子，在通关过程中被纠正的违法违规现象，企业所负法律责任相对较轻，但是在新模式下，可能若干年以后海关才查发违规情事，此时企业可能已经连续若干年进口货物，可能累积了更多的违法违规金额，由此可能导致数倍数十倍的罚款或者形成性质更为严重的刑事责任。这就是新模式导致的法律风险累积的特点。

（3）风险连带。这是指在海关对一种违规情事的核查过程中牵连发现企业其他违规情事。风险连带现象在通关审核环节发生概率不高，而在放行后核查稽查环节则频繁发生，这是因为，通关过程中的审核主要是对报关单证的审核，相对而言信息量不大，而且很多估价方面的问题仅凭报关单证是难以查发的，但是在放行后的核查稽查中，海关可以调阅更多合同、财务账册、审计报告、非贸付汇等材料，通过这些综合反映企业经营状况的资料，方便从不同角度的企业贸易合规状况进行审核。比如现实中特许权使用费的核查稽查往往容易带出关联交易影响成交价格的问题，因归类问题而对商品特征核查又可能引发对实际成交价格的质疑等。风险连带现象往往导致企业法律责任加重，甚至影响企业法律责任的定性。