汇业评论

文 | 孙国栋 汇业律师事务所 律师

阅读提示：

逃税罪是我国经济类犯罪中的一个重要罪名。随着经济发展，税收在经济生活中所占位置越来越重要，但由于大部分人税收意识较差，偷逃税款的案件也越来越频繁，但社会各界对法律的理解和适用存在一定偏差，往往会有不同的意见和质疑。

［案例摘要］

2008年9月，绍兴市新隆大酒店有限公司（因未参加2011年度年检，现已被吊销）开始营业，因酒店部分开支无法开具发票，分管财务的副总经理被告人邱某指使主办会计被告人陈某为酒店做两套账目：一套记录酒店真实支出和收入情况，用于酒店内部查账；一套则少列收入以降低成本，并用于提交税务机关申报税收。绍兴市地税局经税务检查后，于2011年6月20日作出税务处理决定书、税务行政处罚决定书，要求该酒店补交税费人民币251906.73元，滞纳金人民币51357.37元，并对该酒店处以罚款人民币234305.64元。该酒店以经营亏损、无力支付工人工资等为由，一直未补缴上述应纳税款，亦未缴纳滞纳金及行政罚款。绍兴市公安局接到绍兴市地税局的移送材料后，于2011年11月4日对本案立案侦查。2012年2月17日，绍兴市地税局向绍兴市越城区人民法院提出强制执行申请，要求该院强制执行新隆大酒店530274.48元的查补款项。后因故该院未将新隆大酒店的变卖款分配给绍兴市地税局。

经鉴证，绍兴市新隆大酒店有限公司在2008年10月至12月合计少缴税款人民币59372.23元，少缴税款占当年应纳税款的29.37%。2009年度合计少缴税款人民币172501.64元，少缴税款占当年应纳税款的22.47%。

一审根据上述事实及相关法律规定，以犯逃税罪，分别判处被告人邱某有期徒刑二年，并处罚金人民币八万元；判处被告人陈某有期徒刑一年八个月，缓刑二年六个月，并处罚金人民币五万元。邱某上诉后，二审维持原判。

（该案例摘录自中国裁判文书网（2014）浙绍刑终字第595号刑事判决书）

［案件分析］

针对这个案例，读者可能会产生很多不解，比如明明是单位犯了罪，为什么单位不是被告，员工却要承担刑事责任？是不是已经补缴了税款就可以免除刑罚？两个人同样都是逃税单位员工，为什么判处的刑罚差距这么大？以下我们根据案情做一下简单分析。

逃税罪，又称逃避纳税罪、逃避缴纳税款罪，原称偷税罪。2009年《刑法修正案（七）》，对《刑法》第二百零一条偷税罪进行了修改，删除了原“偷税”行为的规定，将其修改为“逃避缴纳税款”。其中对刑法第二百零一条关于该罪的规定修改为: 纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金；数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额较大的，依照前款的规定处罚。对多次实施前两款行为，未经处理的，按照累计数额计算。有第一款行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。

首先看一下为什么该案的起诉主体是逃税单位的两名员工而不是逃税单位呢？从逃税罪的犯罪主体开始分析，依据上文法律规定我们知道逃税罪犯罪主体为特殊主体，仅限于具有纳税义务或者扣缴税款义务的人，即纳税人和扣缴义务人。犯罪主体既可以是单位也可以是自然人。单位在犯逃税罪一般处以罚金。对于涉罪单位的主要责任人，一般是判处自由刑，并处罚金。本案中，作为直接犯罪主体的单位已经被注销，因此其不再具有刑罚的主体资格。但该单位应当承担刑事责任的主要责任人的刑罚主体资格并不因为单位法人主体资格灭失而消失。因此，尽管不能再对单位进行起诉，仍应以单位犯罪事实的主要责任人作为案件被告人继续审理。至于具体刑罚，在法律界对是否应该对单位犯罪中的主要负责人进行自由刑和罚金并罚存在一定争议。鉴于罚金具有对犯罪行为的惩罚性质，笔者认为在对单位犯罪中单位判处罚金同时对主要负责人并处罚金具有一定必要性。

第二个探讨的问题是逃税罪是不是补缴税款就不需要再接受刑事处罚。《中华人民共和国刑法》第二百零一条对此有如下规定：有第一款行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。从这个规定我们看出这其实存在一个税务机关的行政前置行为，在该过程中，如果纳税人已经接受行政处罚，同时符合以下几个条件，可以免除刑事处罚。具体条件如下：第一、以前五年内没有同种违法犯罪行为；第二、在规定期限内补缴应纳税款、缴纳罚金；第三、纳税人必须已经接受行政处罚。本案中被告邱某辩护人提出的免于处罚观点之所以没有被法院采纳，其中一个原因是本案中新隆大酒店所欠查补款项及罚款至今未能缴纳。根据审判文书所言，不管绍兴市越城区人民法院是否在新隆大酒店变卖款项分配上是否存在过错，其分配时间都在公安机关立案之后。而依据《最高人民检察院、公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》第五十七条第四款规定：纳税人在公安机关立案后再补缴应纳税款、缴纳滞纳金或者接受行政处罚的，不影响刑事责任的追究。

第三个问题就是为什么该案两个被告刑罚差距比较大。第一个原因，邱某在该犯罪过程中处于指使他人犯罪的位置，纵观本案案情，其在犯罪行为中起到的作用大于陈某。另一个原因，依据该案的一审判决（2014）绍越刑初字第1392号刑事判决书中表明，被告人邱某2004年7月21日因犯虚开增值税专用发票罪被判处过拘役六个月，缓刑十个月，属于再犯。大家一般对于累犯都比较熟悉，对再犯可能比较陌生。再犯一般指不受刑期是否执行完毕限制、也不受时间条件限制的再次犯罪，累犯其实是再犯的一种特殊情形。邱某属于再犯，虽然不像累犯属于法定的加重处罚情节，但是其社会危害性大，属于酌情从重处罚情节。现实生活中，有的犯罪分子，往往因为第一次接受刑罚自身所受刑罚比较轻，对其没有起到严厉的惩罚作用，因此不惜铤而走险再次犯罪。对于累犯和再犯的从重判处还是有有一定现实意义的。因此，邱某所判刑罚要比陈某更加重一些，是符合本案案情及法律规定的。

以上就是我们针对该案例对逃税罪做出的具体分析，好多人一直以为单位犯罪就意味着和个人没啥关系，犯罪行为不被发现自己可以捞到好处，发现了反正是单位的事，有单位垫底，这其实是一个错误的认识。通过以上分析希望以后给各位以警示，法网恢恢疏而不漏，切不可因一时贪念，导致锒铛入狱的结果。