汇业评论

文 | 张释文 孙晨怡 汇业律师事务所

艾瑞咨询发布的《2021年中国直播电商行业研究报告》显示，2020 年中国直播电商市场规模超1.2万亿元，从业人数达到123.4万人，预计2023年直播电商规模将超过4.9万亿元。报告还指出，直播电商在网络购物零售市场的渗透率将由 2020年的10.6%提高到 2023年的24.3%。

经过近年的迅猛发展，网络直播已成为不可忽视的中国经济新业态，尤其是疫情“宅生活”更是为网络直播行业的进一步发展提供了“催化剂”。越来越多的人成为“主播”，从前期引流、培养粉丝开始，往带货的目标发展。

网络直播行业如此热火朝天的快速奔跑，也必然给监管带来更大压力。近两年，显而易见的，行业监管不断升级、合规要求日益严格，有关法规政策正在不断出台，但是整体而言，目前已施行的有关法律法规多数位阶较低、规则较为零散、适用边界及实践应用还待进一步明确，非专业人员统筹理解、从整体到细节的把握难度较高。这也造成很多带货主播的行为处于“灰色地带”而不自知，广告处罚、消费者赔偿事件频发，甚至有涉刑的案件不断涌现，偷税漏税的巨额处罚更是屡见不鲜。

今年3月30日，国家网信办、国家税务总局、国家市场监管总局三部门联合印发《关于进一步规范网络直播营利行为促进行业健康发展的意见》（下称《意见》），更是提出加强网络直播账号注册管理、加强网络直播账号分级分类管理、维护商家和消费者合法权益、规范税收服务和征缴、打击涉税违法犯罪行为等内容，切实推动网络直播行业在发展中规范，在规范中发展。

《意见》中所载有的关于规范税收服务和征缴的要求，炸出了主播们的辛酸泪：“网络直播平台应当每半年向所在地省级网信部门、主管税务机关报送存在网络直播营利行为的网络直播发布者个人身份、直播账号、网络昵称、取酬账户、收入类型及营利情况等信息。”这让身处于“野蛮生长”期完全没有税务合规意识的主播们、直播机构们格外“头痛”。

因此，同时也鉴于近期越来越多的艺人们、主播们向我们咨询税务合规问题，本文将就税务合规专作讨论，以供参考。

“野蛮生长”不必然意味着所结即是“恶果”，不能因为其发展环境和目前的反例就否认整个行业对于个人和社会的裨益之处。正如目前市面上的众多科技第三方独角兽平台一般，开展直播带货的团队目前在抢占市场份额过程中，也在沉没大量的成本。究其原因，主播、直播机构等直播带货主体避税的初衷在于：节约资金、增强竞争力、扩增社会利润。然而，无论出于何本意，都应在法律的框架内行事，否则后果很可能是在某个“提心吊胆”的日子，被主管部门查处并加以严格的高额罚款，同时被行业协会、直播平台“拉黑”，不得再出现在直播屏幕中。因此，直播带货主体需要在现行法律框架下合法避税，更何况，实行合法的避税本身也能借助法务与财务之手来进一步规范企业的内部领导、完善长远筹划。

那么，主播们一般怎么降低税务成本的？

在平台直播业务中，主播的收入主要来自用户打赏收入和带货的分成收入，而这些收入的定性与《个人所得税法》下的工资薪金所得、劳务报酬所得、经营所得等都可能产生交集。因此，合规避税的第一个难点便在于：区分工资薪金所得、劳务报酬所得与经营所得的税目定性；而税目的定性与厘清、规划各主体之间的基础法律关系密不可分，如：主播和平台之间的法律关系（劳动法律关系或劳务法律关系）决定了主播所获报酬是否应当缴纳增值税、按何种税目缴税。

一、成立“工作室”

主播在个人避税过程中，常常以个人成立小微企业、个体工商户或者个人独资企业，也就是我们更常听说的“艺人工作室”。相较于个人直接缴纳，以这类成规模的方式纳税在税率上会有一定折扣。比如国家税务总局和财务部发布的最新政策，自2022年4月1日至2022年12月31日，小规模纳税人普票免征增值税（仅限于增值税）。

一般情况下，只要交易真实，转换交易形式和收入类型，属于纳税人的交易自由，但是如果把握不好，设立工作室也可能被认为是“空壳”，反而带来巨大的法律和税务风险。毕竟，对于滥用组织形式规避税负的行为，税务机关可以依法反避税。目前在几次通报的税收行政处罚中，将利用个人工作室把个人所得转经营所得的行为认定为逃税。但是，其被处罚的关键原因并非网红主播新设法人来避税这一操作，也即，开设个人独资企业或者设立三方平台等操作并不是应然会受处罚，而是其实际商事操作过程中过于鲁莽而欠缺法律事实支撑，也就是上面提到的，没有真实的用工。尤其是在开设个人独资企业这个过程中，若不能合法合规地控制和防范隐匿或者转移收入、虚假交易等不法行为，那么整个企业设立的行为均将变质。

网络主播通过设立个人独资企业、个体工商户，将实质为劳务报酬所得性质的收入转换为经营所得，是被认为偷税还是避税，只在一线之间。随着目前直播行业的发展，主播已经不单单是承担个人线上的直播服务，卖货的过程中也会更深融入进公司参与选品、设计、宣传、研发等环节之中，而如何将这些商业内涵与主播所提供的个人服务进行绑定、统筹规划、合规设计将是重中之重。从专业的角度来看，关于工作室“经营所得”与个人“劳务报酬所得”的分界上至少需要把握：形式外观、基础法律关系、是否持续、是否经常、是否劳资结合等方面，即便二者都系独立劳务提供。

二、利用“税收洼地”

这一方式是很多企业的首选。在经济特区、沿海经济开发区、经济特区和经济技术开发区所在城市的老市区以及国家认定的高新技术产业区、保税区设立的生产、经营、服务型企业和从事高新技术开发，设立企业通常能够享受较大比率政策上的税收优惠。中小企业在选择设立地点时，可以有目的地选择以上特定区域从事投资和生产经营，从而享有更多的税收优惠。寻找税收洼地是直播行业公司寻找避税的第一路径。

但是要注意，直播行业能否符合“高新”的要求，还是要看“洼地”的属地政策。目前在实践上，因为大部分网络直播相关的公司并不具备“研发”的属性和能力，因此不宜认定为“高新”，但是不排除未来网络直播行业作为新型技术行业被纳入“洼地”白名单。 

三、利用外资企业的税收倾斜政策

考虑到我国对外商投资企业实行一定的税收倾斜政策，在外商准入的经营范围内公司考虑由内资企业向中外合资、合作经营企业等经营模式过渡，不失为一种获取享受更多减税、免税或缓税的好办法。不过寻求该种方式，若涉及到搭建境内外企业管理架构的，要注意不仅需要满足资金出境时候的包括外管等多部门的审查和批准，在资金回到境内时候也必须符合国家的相关规定完成相应的缴税义务。由于所涉及的经营模式、架构设计较为复杂，监管多头，其中的法律风险、合规问题更是必须要严格把握的“专业活儿”、“精细活儿”。

四、其他财会处理的合规技巧

除以上外，企业合法避税的方式已经趋向成熟，直播有关企业也可参照一般企业合法避税的方式。如：在合法交税的前提下，提高坏账准备的提取比率减少利润、分摊费用、合理提高职工福利也是公司在合法避税中常用的方法。同样地，对于直播相关公司，如果能做好这些财务会计工作，不失为有效的合法避税招式和节税技巧。

在这些较为常用的节省税收的方式中，仍需要注意到在各个税收筹划细节中的合规设计和风险管控，对于收入的实际数额、对应款项、来源类型都必须要有严格的财务把控。

五、灵活用工平台

直播带货业务团队的中枢其实就是头部主播，更简单说就是“网红主播”。通过近期的税务局行政处罚中可以看出，网红主播的个人收入占据团队中的较高比例，同时也是税务机关的重点监管对象。所以业务做大了，就有更多避税的需求了，相应的新模式也应运而生。

头部大主播们除了常用个人独资企业平台这种老方式来避税，目前还趋向于采用“灵活用工（Flexible Staffing）”的方式来进行合理避税，即通过非雇佣关系将原有的工资成本转变为经营成本，并能获得增值税专票进行税务抵扣，让企业降低成本的同时间，让税票合法合规。《国家税务总局对 十三届全国人大三次会议第 8765 号建议的答复》中提到，灵活用工人员取得的收入是否作为经营所得计税，要根据经济实质进行判定。对这类具有经营所得性质的收入，若符合简便管理的条件，也应该适用核定征收方式课税。 

灵活用工对于像网红主播这些类自由职业者来说是一个不错的平台，利用自己的技术知识储备获取报酬，对于公司来说，能有效的解决用人成本，大大提供公司运转效率。灵活用工可以增加企业用工的灵活性和高性能，特别是当企业面临业务调整和组织结构重建时，灵活用工可以使企业快速有效地完成转型，同时避免许多不必要的法律和劳动风险。但是相对来说，灵活用工平台也有一些潜在问题：

（一）直播行业相关企业与主播交流延时导致管理困难

直播相关公司需要与主播交换意见和签署合同，过去的直接沟通在灵活用工模式下转为了间接交流，必定会增加沟通上的成本。

（二）资金结算缺乏保障

用工平台在结算前首先需要公司提供相应的名单和信息，这使得过去简单的财务操作变得冗余许多，匹配与最终结算之间也必然存在时间差。

（三）法律关系定义不明

直播相关公司引入用工平台与主播合作，劳务关系从过去的“两点一线”变为复杂程度层级增加的“三角连线”。如果直播相关公司与主播对于直播内容、直播要求、商业秘密、知识产权尚有其他争议的话，那纠纷的定性和处理将难以抽茧剥丝。

（四）税务处理过程中风险大

透过之前税务局对网红主播的行政处罚书和通报中，会发现“灵活用工”亦存在较高法律风险，甚至可能会涉及刑事风险，如 被认定为“虚开增值税发票”。在目前的实际操作中，得到委托代征税的行政许可也并非易事，切记需要提前核查灵活用工平台的许可资质。

灵活用工也要小心虚开发票变违法犯罪

通过虚开普通发票套取资金的“避税”方法早不新鲜，但是在“灵活”经济大行其道的背景下，这种违法现象更加凸显。其中在灵活用工平台下，虚开增值税的违法风险类型亦有以下几种：

（一）资金回流引发虚开风险

在网络直播业务开展过程中，主播要求直播相关公司即时结算报酬，而直播相关公司则采取直接转账付款。在这一过程中，就存在直播相关公司向主播、向用工平台重复付款这一情况。账务在合规操作中，主播个人银行卡的结算资金必须来自平台。虽然公司的转账行为可被视为债务清偿，但这种表面上的“资金回流”极容易引发税务监测并认定平台无真实用工，进而认定虚开增值税发票。

（二）平台与公司串通从事虚开风险

举例：直播相关公司与主播之间的劳务事项已经完成，直播相关公司亦已向主播个人支付了报酬，但由于手头缺少增值税发票从而再寻求其他“无票交易合规业务”。尽管有时是个人受到他人错误建议后的无奈之举，但这种行为定将被定性为恶劣的虚开增值税发票行为。

通过灵活用工模式代发工资的形式可以大大减少个税压力，但是一旦成为个别主体牟利的工具，势必会涉及虚开增值税发票的违法违规风险。对于这点来说，主播和公司必须尽早合作排查，并建立有效的风险隔离和警报机制。

不得不承认的是，网络直播新业态的税收问题对传统的税收征管提出了许多挑战，目前来看主要表现在:（1）经营所得和劳务报酬所得的界定标准不清晰，对直播从业人员取得的各类收入的税目定性模糊，节税与避税的界限模糊;（2）网络直播行业涉及多方主体，法律关系与税收扣缴义务主体的明确上，非专业人士还有难度;（3）网络直播的灵活就业人员多，加之平台主播户籍所在地和经营所在地税务机关都希望拥有课税权，管辖划分并不清晰、征税判断及执法口径往往也并不统一。

但究其根本，合法合规是第一要务，实质审查是关键环节。无论是借鉴一般企业内部常用的避税方式，抑或是灵活用工平台，又或者是现在主播设立工作室等方式，都需要明确公司主体本身是否具有真正的实质商业内容，并且需有合理商业目的。当然在最后还是需要明确，避税和逃税有些时候就是一线之间的黑白两面，在合理避税过程中建议寻求专业法律建议、早做规划，不要带着侥幸心理，更不可逾越准线。企业及主播们应事先做好规划、并在后续公司实际经营过程中亦严格按照合规性要求来开展业务。