汇业评论

文 | 何四为 汇业律师事务所 合伙人

一、前言

2021年10月23日，全国人大常务委员会通过《关于授权国务院在部分地区开展房地产税改革试点工作的决定》，授权国务院在部分地区开展房地产税改革试点工作。本次税改征税对象为居住用和非居住用等各类房地产，试点期限为五年。自2011年上海和重庆试点房产税改革以来，本次试点系10年后对房产税改革的首次扩容。由于国务院目前并未出具房地产税改革的具体方案，各地也缺乏可供参考的经验，对于如何改革仍需进一步探讨。

二、本次房地产税改革的四个特点

特点一：改革范围扩大

相对于2011年房产税改革，本次扩大为房地产税的改革，尽管“房产税”和“房地产税”仅有一字之差，但其范围有着根本变化。其一，房地产税不仅包括房产税，还包括与房地产有关的城镇土地使用税、所得税、土地增值税、契税等多个税种，范围涵盖房地产开发、销售、持有整个环节。而房产税只包括个人住房和营业性房屋征收的税收。其二、2011年房产税改革试点的征税对象是个人居住类房屋，未涉及非居住类房屋。而本次房地产税的改革不仅包括对居住类住宅税收征收，还包括非居住类房地产，只是对于后者暂时沿用《中华人民共和国房产税暂行条例》的规定。其三，从重庆和上海的规定来看，2011年改革主要针对增量住宅，即新购住宅。本次改革对于居住类房屋的税收改革，并未强调仅针对增量住宅，还是包括存量住宅。

特点二：房地产税立法时间明确

今年3月，十四五规划明确提出“推进房地产税立法，健全地方税体系，逐步扩大地方税政管理权”，意味着五年内房地产税立法会有新动作。2011年房产税试点时，国务院对此并没有明确的时间表，因此，自2011年至今10年，重庆和上海的经验并没有在全国推广。本次全国人大的决定，明确试点期限为五年，实质上属于倒排节点，加速推进房地产税改革。这意味着，本次房地产税改革试点和推广工作将比2011年具有更强的推进力度。

特点三：试点区域扩容，全国多点同步推进

房地产税属于地方税种，系直接税和财产税，具有收入调节功能。房地产税推出的目的之一是为了加强对高收入群体的规范和调节，实现共同富裕，这意味着新一轮的房地产税试点将会聚焦于调控不力、房价上涨较快的地区。相较于2011年改革，仅有重庆和上海两地，本次扩容后首批试点城市将在6到12个之间。目前对于推行房地产税试点的区域有不同的说法。2021年，住建部对深圳、上海、北京、杭州、无锡、成都、西安以及南昌等8个城市房地产调控工作进行了现场督导，同时约谈了广州、合肥、宁波、东莞、南通、银川、徐州、金华、泉州、惠州等10个城市负责的领导。坊间流传，首批试点城市大概率将从上述城市中产生。

特点四：立法层次提高

2011年房产税改革，系上海和重庆地方政府立法，层次较低。但是，根据《中华人民共和国房产税暂行条例》第五条的规定，个人所有非营业性用房是免征房产税的，重庆和上海两市通过地方立法向个人持有的部分非营业性房屋开征房产税，扩大了法律规定的征税范围，本身就是违法的，受到法律界的广泛诟病，这也是两地试点后10年时间一直未能推广的原因之一。本次国务院通过全国人大授权，在部分城市进行试点改革，同时，由国务院先出具方案，再由各地根据情况出具细则，改善了上次改革中立法层次较低的状况，为后续全国人大修订房地产税法律提供了基础。

三、本次税改中个人住房房产税改革可能面临的争议

争议一：首套居住房屋特别是唯一居住房屋是否免征房产税

目前，上海地区对于沪籍人员首套房屋系免征房产税，仅对新购二套以上的部分房屋征收；非沪籍人员仅对新购房屋征收房产税。重庆地区主要系针对独立住宅和新购高端住宅征收，并未区分是否首套房屋；对于新购二套普通住宅，仅对三无人员征收（无户籍、无企业、无工作的个人），其他房屋不在征收范围内。

我们认为，生存和居住是公民的基本权利，房地产税的征收目的是调节过高收入，促进房地产行业健康发展，但不能无限扩大征税的范围，侵犯公民基本的权利。因此，对于具有唯一住房的家庭，或家庭的首套房屋，应当免征房产税。

争议二：个人持有多套非营利性住宅是否应当免征房产税

目前，上海地区对新购二套以上房屋扣除人均60平米后征收房产税，即使该住房未对外出租或使用。我们认为，上海的做法值得借鉴。根据中央的房地产政策，房地产税改革应当符合“共同富裕”的原则，符合“房住不炒”的原则，实现房屋的合理利用和流通。对于持有多套住宅的家庭，应当通过征收房产税进行调节，加大持有成本，减少房屋空置率。然而，上海地区的试点改革对于没有新购住房但本身已经持有多套住宅的家庭并没有纳入征收范围。最近，上海一业主将1993年购买的93套房屋在新一轮试点改革之前同时向市场投放，说明这种存量房屋极其巨大。我们认为，房产税的征收不仅要考虑新购房屋，还要考虑已有存量房屋，否则无法实现房地产税改革的目的。

争议三：城中村宅基地上房屋是否免征房产税

根据全国人民代表大会常务委员会通过《关于授权国务院在部分地区开展房地产税改革试点工作的决定》内容，依法拥有的农村宅基地及其上住宅不在征收税收的范围内。《国家税务总局关于调整房产税和土地使用税具体征税范围解释规定的通知》（国税发〔1999〕44号）第二条的规定：对农林牧渔业用地和农民居住用房屋及土地，不征收房产税和土地使用税。

这里的争议在于，各个省对于农村宅基地的面积和房屋建筑面积是有明确规定的，如陕西省规定，宅基地面积一般不超过133平方米，建筑面积不超过300平方米，楼层不超过3层（根据区域不同，上述数字会相应调整）。如果在城市规划区范围内，城中村宅基地使用权人超过规定的建筑面积和宅基地面积建设房屋，对于超出的部分是否征收房产税？

我们认为，根据《中华人民共和国房产税暂行条例（2011修订）》第五条规定“下列房产免纳房产税：四、个人所有非营业用的房产”，对于城中村宅基地上建设的房屋，即使超出建设标准，只要系非营业用途，均应当免征房产税。至于宅基地使用权人超标准建设问题，应当由其他行政法律进行规范。

争议四：城市规划区范围内集体建设用地上“小产权房”是否征收房产税

目前，全国各地均存在大量的城中村，其中，部分村集体利用集体土地建设住宅房屋，一部分用于分配给当地村民使用，一部分用于对外销售获取收益。由于这些房屋坐落在集体土地之上，不能办理不动产权属证书，也不能对外自由转让和交易，但是具备居住功能。部分地区，甚至已经形成了成片的居住小区，据统计，全国此类房屋高达70亿平方米。对于这一部分房屋，是否应当纳入房产税征收范围？

我们认为，短期之内并不具备对“小产权房”进行房产税征收的可行性，理由如下：

其一，我国实行严格的土地管控制度，根据《土地管理法》的规定，房地产开发必须在国有建设用地上实施，集体建设用地不能用于房地产开发，只能用于乡镇企业建设、公共和公益设施建设。集体土地在未实行征收程序之前，不能入市流通。尽管新修订的《土地管理法》第63条提出了集体建设经营用地的概念，但是，也不能由此推断出集体土地能够进行地产开发，且至今没有出台具体的细则。如果对“小产权房”征收房产税，则相当于变相承认了小产权房的合法性，打破了国有土地和集体土地的管理格局。

其二，从不动产登记角度讲，短期内对“小产权房”的所有权人进行登记确认不具有现实可操作性。由于小产权房在修建、销售、流通、使用过程中并没有严格的登记制度，基础资料缺失，存在大量的争议，不动产登记机关无法辨别实际房屋所有权人，贸然登记将引发更多的社会矛盾。

争议五：国有划拨用地上建设福利房、房改房、集资房是否征收房产税

在1998年启动商品房改革之前，各个国家机关、事业单位、国有企业建设了大量职工用房，部分房屋在后续不动产登记过程中已经通过补缴土地出让金等方式转变为可自由流通的商品房，但是也有一部分房屋已经实施了产权买断，但未办理不动产证书，不能上市交易。对于这一部分福利分房、房改房、集资房是否应当征收房产税？

我们认为，尽管由于产权登记的原因，上述房屋存在登记不全或者未能登记的情形，但其与集体用地上房屋性质上存在本质区别。从房屋增值的角度讲，这一部分房屋在补缴土地出让金或向原单位补缴购房款之后，可以转化为正常的商品房。对于这一部分房屋，应当纳入房产税征收范围。

四、本次税改对地产行业的影响

由于房地产税涉及地产开发、销售、持有多个环节，多个税种，在国家未出台最终政策之前，难以评估其影响。单纯从房产税的改革来讲，我们认为对未来房地产行业影响有限。通过过去十年上海市和重庆市的试点情况来看，希望通过对个人住房征收房产税以达到降房价的目的很难实现。如果想实现“房住不炒”、“共同富裕”的最终目标，仍需要多种手段共同配合。