汇业评论

文 | 杨杰 合伙人   王涵 律师 汇业律师事务所

贸易合规审计,在我国还是一个新鲜概念，但在贸易发达国家已十分流行。2014年12月12日，中国商务部颁布了《贸易政策合规工作实施办法（试行）》，其中列明了直接影响进口贸易的措施中，就包含海关估价和原产地规则和关税等海关监管要素，由此可见该办法的出台背景虽然部分是为了解答世贸组织成员对国务院各部门、地方各级人民政府及其部门制定的贸易政策提出的书面意见，但也集中反映了世贸组织成员国对中国海关贸易合规的关注与重视程度。目前在华设立的很多跨国公司都有专门的贸易和关务合规管理部门，旨在监控外贸、海关和物流领域执行中国法规和公司内部政策的情况，但由于贸易经营活动监管体系的复杂性和专业性，跨国公司依然偏重于委托律师事务所等咨询机构提供第三方贸易合规审计服务，通过委托具有海关、法律、会计等专业背景和经验的专业人士，按照管理层的要求，对企业的进出口、物流、贸易等方面遵守法规及内控政策的情况进行检查，提出独立的第三方专业意见，指出公司存在或潜在的合规性风险和改进建议。

作为主要经营地在中国的进出口企业，其所从事的进出口贸易势必受到中国海关的强力监管。中国海关监管往往会涉及诸如商品归类、估价、原产地申报等专业领域，技术性非常强，企业稍有不慎就会触及贸易管制、关税征收等规则限制，很容易导致法律风险。尤其是近年来中国海关监管机制也在发生重大变革，海关直接进入企业对贸易合规情况进行事后核查、稽查的情形越来越普遍，因此过去很多可以通过报关公司处理的事情，现在需要由企业直接面对，这些海关法律事务的处理应对往往就会纳入进出口贸易合规审计的工作范畴。

进出口贸易合规审计的主要目的是检查和评估关务方面内部控制设计的严谨性，以及在执行法规政策上有效性。不同于财务审计，合规审计往往需要根据法规体系进行设计，贸易合规性审计一般结合商品归类、货物估价、贸易管制、加工贸易、贸易相关退税等中国海关的监管机制实施检查，因此从事贸易合规审计的前提条件就是要对中国海关的监管原理有透彻了解，否则审计无从谈起。

分析中国海关的监管机制原理，我们需要先了解一个基本的概念，即海关监管的对象，这个看似教科书似的话题，其实非常实务，现实中很多进出口企业搞不清海关监管对象是什么，所以常常在面对海关核查、稽查的时候不知道该从何入手，公司涉外业务这么多，到底海关管些什么呢？实质上海关主要监管的是进出口货物的贸易管制和税款征收。贸易管制，就是禁止限制出入境管制，比如一般情况下，毒品、武器以及侵犯知识产权的货物是禁止进出境的，而黄金、军民两用物项、濒危动植物产品是限制入境的，限制入境意思是需要有关机关颁发的许可证才能入境，税款征收比较好理解，就是进口出口货物需要按照一定规定缴纳关税或增值税、消费税。所以归根结底，海关要核查、稽查企业的进出口事项会很多，但是最终都可以溯源到贸易管制和税收征管这两项。

中国海关的监管要素与上述两项具有密切关系，主要涉及四个方面，分别是商品归类编码、货物价格、原产地、许可证。其中，许可证件与贸易管制相对应，货物价格、原产地与税收征管相对应。

1.商品归类编码

一国的关税政策、贸易管制政策往往需要根据不同用途、材质的商品名称来确定，以反映国家的政策取向。但是以语言表述的商品名称有很大局限性，一方面语言不能或者不便简洁的表述某一具体商品，其次、全球贸易的联通性要求同一商品有同一的表述，但如果用世界各国语言来对同一件具体商品作出法定表述，这是一个不可完成的工程，而用一串数字来对应一个具体商品，就方便的多，因此世界海关组织就专门编写了一本商品目录，在这本商品目录里一个具体商品对应唯一的一个数字串，提起某一串数字，全世界的海关或相关组织都知道是具体指代哪一个具体商品。商品归类编码不仅仅是具体商品的代码，就海关监管而言，更重要的是一个具体商品归类编码，对应了一个税率、和一个许可证件要求，即监管条件，因此我们说一个商品的归类编码确定了，那么一般来说它的关税税率和贸易管制要求也就确定了，也正因如此，作为贸易管制和税收征管的监管机关，海关会极为重视企业申报商品编码审核，以确定是否正确适用了贸易管制政策与关税税率。

2.货物价格

绝大多数货物的关税是由货物价格与税率的乘积决定的，因此税金的确定一方面取决于商品归类号码所对应的税率，另一方面就是货物的价格的多少。正因如此，货物价格审核就成了海关监管审核中的重中之重。

3.原产地

前面我们提及商品归类编码确定了商品税率，实际上这时候确定的是一组不同的税率，这些税率的区别在于商品原产国家的不同，因此可能适用不同税率，比如原产于世界贸易组织各国以及签订有双边贸易协定的国家，进口货物适用最惠国税率，原产于签订有优惠贸易协定、特惠贸易协定的国家，则适用优惠税率或者特惠税率，除此之外的国家适用一般税率。这些税率中，通常情况下一般税率最高，而特惠税率最低。原产地规则看似很简单，哪里生产的哪里就是原产地，但实际情况就复杂的多，比如有些商品物流上经过某个国家，这个国家可不可以算作原产国，再比如某国的进口商品进行了简单加工后，再销往中国，那么这个国家能不能算作原产国？因此不同贸易形态下原产国的情况千差万别，而原产国的确定可能很大幅度上影响关税税额的确定，因此海关在核查稽查中，往往也会非常关注商品原产国的确定理由。

4.许可证

许可证的技术难度相对要简单的多，在确定商品的归类编码后，只要具有相对应的许可证，或者没有规定禁止限制条件的，一般就能通过海关审核。这里再要补充一下，很多商品的归类编码中提及要求提交通关单，通关单是国家检验检疫部门制发的，证明货物已经向检验检疫部门申报，检验检疫部门同意放行该批货物的证明，从海关法的观点来讲，通关单不属于贸易管制中的许可证件，但是如果这项商品的商品编码中提示需要通关单，那么如果没有通关单的话，海关也不会放行货物。

上述四个海关监管要素，是贸易管制和税收征管的重点，是海关在审核单证、开展核查稽查活动中最为关注的情况，也是企业从事进出口贸易合规审计需要严肃对待的方面。

除以上海关监管要素外，贸易合规审计往往需要根据行业和企业的自身特点量身定制审计方案，比如是生产型企业还是贸易型企业，加工贸易企业还是一般贸易企业，进口型企业还是出口型企业等等，不同类型的企业决定了审计侧重点的差异。如企业偏重于检查内控制度严谨性，主要通过符合性测试进行，比如调查问卷及风险点核对，访谈观摩、系统测试等。严谨合理的程序用于确保得出合理合法的判断，比如就归类程序而言，产品调查、法规资源运用以及分析推导记录等是实现归类正确性的必经过程，缺乏这些步骤可能导致错误的结果。如企业突出检查执行法规政策有效性，则主要通过实质性测试进行。单证抽样、存货盘点、数据比对等都是实质性测试的主要手段。内控制度有时会流于表面失去作用，实物检查则更有说服力，一套通关数据往往就能看出很多问题。

根据汇业海关团队多年来从事进出口贸易合规审计的经验，我们认为一项成功的贸易合规审计需要从如下几个方面着手实施：

第一、确立合规文件的首要原则

在进出口贸易活动中，合规、成本、时效往往是评价供应链有效性的根本要素，但是某些特殊的情况下，上述要素有时候会互相排斥乃至相互矛盾影响。一些企业的关务人员为了片面追求时效性或降低成本，会采取“擦边球”的操作。对待这一现象，在贸易合规文件中必须首先明确将合规置于成本、时效之上，这个是合规管理得以有效实施的基本前提，这种不容商榷的前提应当作为首要原则以书面方式在企业各类合规文件中申明，使每一位员工了解并切实贯彻于行动之中。我们在合规审计中发现，很多进出口贸易企业对于合规、成本、时效三者之间的要素排列往往没有区分重点，更没有针对成本、时效与合规发生矛盾时拟定冲突规则。

第二、根据贸易特征设计合规机制

现实中每个进出口企业的贸易流程不尽一致，因而不存在套用千篇一律的贸易合规流程模板来为企业拟定贸易合规机制。针对进出口企业的不同贸易流程和经营范围，具体到不同产品有不同归类编码、不同贸易方式适用不同税收政策、不同监管条件适用不同管制政策，这些纷繁复杂的贸易特征导致了贸易风险的多样性。因此，我们认为，企业合规机制设计的起始不是如何制定程序，而是全面深入的分析本企业贸易特征，在此基础上归纳个性化风险类别，对症下药制定合规机制，由此制定的贸易合规机制才能对本企业的进出口贸易风险起到防微杜渐的作用。

第三、梳理企业的组织结构

这里的组织结构并非是指合规部门的组织结构，而是与贸易相关部门/职位的协同结构，在贸易合规中，由律师起草、设计一份结构清晰的组织结构图，往往能够有效促进贸易合规管理。组织结构图的功能主要有如下：首先，从贸易形态而言，各环节纷繁复杂，往往会涉及关务、物流、法务、财务、采购、销售、仓储等多部门，有些环节很难说性质上属于哪个部门的职责，所以企业需结合作业流程、专业知识及信息易获得性等方面综合因素，预先确定贸易活动各环节各层次的职责归属，充分发挥协同效应。其次，一旦发生合规问题，可以追溯合规漏洞发生环节，有针对性的进行改善。第三，员工发现合规问题时，知晓需要面对的咨询对象或报告对象，确保贸易经营风险得到有效控制和反馈。

第四、制定逻辑严谨的合规文件

依照我们的经验，根据进出口贸易的特点，对于合规文件的制作，需考虑“三个分开”：一是进口合规流程和出口合规流程分开写，虽然进口出口均是跨境贸易，但是监管政策和监管流程有很大不同，比如，同一产品在进口、出口中会涉及不同税制和贸易管制。二是一般性流程与专门流程分开写，一般性流程是产品进出口的通用流程和概括性流程，反映企业进出口活动的总体概貌，有些企业的合规文件就到此为止。但是大多数产品往往有其特别敏感或易发风险的特殊环节，比如需要申领某种许可证件，或者需要保税监管的情形，此时，企业除了在一般性流程中概述外，应当专门建立该环节的合规文件，重点表述相关要求、流程及细节。三是起草者与审核者分开。合规文件应当署名，且起草人应当与审核人分别署名，便于反映文件形成的校对关系，同时明确合规文件责任归属。

第五、适时保持合规文件内容更新

我们认为，进出口企业合规文件的价值在于确立标准，指导操作，培训员工、明确责任，因此文件内容的正确性非常重要。近年来我国外贸管制及税收政策改革频繁，相关监管条文也随之变更较多，因此合规文件制作并非一劳永逸，有些企业未设立文件更新机制，有些企业每三年检查更新一次，对于进出口合规而言，这种做法颇具风险，如果合规文件内容与现时监管政策导向南辕北辙，会对员工产生误导。因此，企业应当设定专人专职，随时检视相关监管机构的官方网站，获得最新政策资讯，据此启动更新程序，确保文件的合规价值。文件更新程序一般应同于文件建立程序，有具体署名的变更起草人和变更审核人，每次变更要点均应记录，对于重要更新需同时开展培训。

第六、定期组织人员培训

进出口贸易活动具有一定的专业性，对于企业员工而言，仅凭一份书面合规文件未必能使其明确无误的了解企业合规要求，且文字的抽象性易使不同人产生不同理解。因此，制定、发布合规文件只是一个方面，只有定期组织开展人员培训，才能使合规要求的履行者与合规文件的制作者当面沟通，统一双方之间的相互理解，消除彼此之间的疑问，将合规体系的制度价值最大化。我们建议，培训活动不能流于形式，应当制作受训人员签到记录，这样既可追踪培训覆盖面，又有利于提高受训者的责任意识。此外，企业应当根据贸易合规活动的需要，结合不同情形或不同对象开展培训，最大程度上使相关人员得到合规要求指导，比如监管政策发生重要变更时，应当结合更新文件的发布及时开展培训；进、出口产品涉及境外贸易管制的，需定期开展供应商、销售商培训；新进员工由于缺乏作业经历，往往容易发生差错，也需及时开展培训。

第七、注重档案文件管理

根据目前的监管要求，中国海关可在进出口货物放行或监管结束后三年内对企业进出口活动进行稽查，因此对于进出口贸易相关文件、单证企业应当规定至少保留三年。值得注意的是，如果在进出口贸易活动中通过电子邮件确定的某些实体性决定或事实确认等，均应规定作为企业留档，定期归入贸易档案，避免因人员离职导致事后情况不明，在监管部门启动海关稽查程序时限于被动地步。对于监管部门出具的书面意见，更应妥善保存，实践中对于同一产品，在同一监管部门不同地区分支，或同一监管部门不同人员情形下，执法意见可能产生不一致现象，因而导致给到企业的具体通关政策路径选择意见不一。此时如果企业注重保留书面意见的话，即使将来海关启动稽查程序，那么对于企业主观是否存在故意或过失的认定方面，此类文件是有决定作用的。

第八、文本翻译

在实践中，我们注意到，一些企业为适应全球合规管理的需要，以外文为基础制作合规文件，然后由外文译成中文，如翻译人员不太熟悉进出口专业知识，往往会导致中文表述文不达意，从而产生误导，此类差错比较有典型。合规文件的主要功能在于指导实际操作，杜绝贸易风险累积。而国内企业的基层实际操作者，如果外文水平有限，其根据中文表述所得到的指引就可能在操作中产生问题乃至于南辕北辙。为此，我们建议合规文件起草者尽量参照中国的进出口贸易政策，即使需要结合总部合规管理要求，在翻译时应当仔细比对样稿，严格审核中文文本与外文文本的一致性，使合规文件不至因翻译质量削弱其价值和功能。

第九、代理商指引

在进出口贸易活动中，企业往往需要一定的有资质的代理商介入，诸如货代、报关代理、报检代理、船代等构成了企业外贸活动的“法律之手”。上述代理关系的存在，使得企业可能因代理商的自身行为差错而伴随涉入相关法律责任，如报关企业对于进出口商品的要素申报不实，会连带企业作为税款纳缴义务人而遭受罚款的风险。因此进出口企业应当将进出口贸易活动中的代理商纳入合规管理范畴。一方面企业可以向代理商发出合规指引或者签订合作备忘录，明确本企业合规原则及特定要求，指示代理商遵循。另一方面，企业通过对代理活动的复核或KPI考核等程序，评估代理质量，作为后期采购代理服务的质量指标，从而促进代理活动整体合规水平的提高。